Il peut être ouvert autant de centres d’analyse que la complexité de l’entreprise, ses activités ou ses besoins d’information le nécessitent. A côté des centres de travail, calqués sur la division physique de l’entreprise, on peut trouver des centres qui correspondent à une division de nature plus fonctionnelle que physique :
Gestion financière, administration générale, gestion du personnel, production, distribution, etc. A cet égard, le PCG propose un découpage de type fonctionnel dont la finesse dépend de la taille de l’entreprise, et que l’on trouvera sur le Schéma ci-après.
Schéma : Le découpage analytique fonctionnel proposé par le PCG
Les transferts de charges entre centres, qui peuvent être « en escalier » (sans retour en arrière) ou croisés, ainsi que l’imputation des charges des centres aux coûts des produits, peuvent se faire :
- soit grâce au coût de l’unité d’œuvre de chacun des centres opérationnels, c’est à dire ceux où sont mis en œuvre les moyens de production, et où il existe une unité physique permettant de quantifier l’activité du centre (heure de main d’œuvre, heure de machine, unité de produit, tonnage, etc.) ;
- soit, dans les centres de structure qui remplissent des fonctions communes dont l’activité ne peut être mesurée par une unité physique, grâce à des clés de ventilation ou à des taux de frais, clés et taux dont on verra plus loin le principe.
Les centres sont appelés principaux ou auxiliaires selon que leurs charges sont imputées aux coûts des produits ou au contraire transmises à d’autres centres.
Le coût de l’unité d’ œuvre d’un centre est obtenu en divisant la somme de ses frais, indirects par définition (1), par le nombre de ses unités d’œuvre. Les frais indirects du centre sont des consommations indirectes de matières et de fournitures, des rémunérations indirectes comme celles relatives à l’encadrement, des services indirects éventuellement répartis (loyers, assurances, transports, …), des dotations aux amortissements,et des prestations des autres centres.
Lorsqu’il y a prestations réciproques entre plusieurs centres,les coûts d’unité d’œuvre peuvent être obtenus en résolvant des systèmes d’équations exprimant pour chaque centre l’égalité entre frais entrants et frais sortants (les comptables préfèrent souvent procéder par tâtonnements et itérations successives ou se contenter d’évaluer les prestations réciproques à l’aide de coûts standards).
– m1 et m2 sont les nombres d’unités d’œuvre fournies par S1 à S2 et par S2 à S1,
– n1 et n2 sont les nombres d’unités d’œuvre fournies à l’aval par S1et par S2,
– c1 et c2 sont les coûts unitaires des unités d’œuvre de S1 et S2.
On a alors le système d’équations suivant :
F1+ m2c2= (n1 + m1) c1
F2+ m1c1= (n2 + m2) c2
Les calculs de prestations réciproques, très en vogue autrefois,sont en fait souvent la source de complications inutiles par rapport au gain obtenu dans la précision des calculs de coûts. On préfère généralement employer des reversements de section en section en cascade, sans retour en arrière.
(1) Souvent la comptabilité analytique a pour objet non seulement le calcul de coûts des produits mais également le calcul de coûts par centre de responsabilité. On fait alors transiter les charges directes de consommation de matières premières et de main d’œuvre par les centres d’analyse où a lieu la fabrication des produits, et cela afin d’aboutir à un coût global d’exploitation du centre considéré. Mais dans la suite,nous respecterons le formalisme du vocabulaire défini précédemment, et n’emploierons le terme de frais d’un centre que dans le sens de frais indirects.
Le schéma de la comptabilité analytique en coûts complets peut maintenant être précisé à la lumière des définitions précédentes,à l’aide du Schéma ci-après.
Schéma d’une comptabilité analytique tiré du PCG
(*) ou « semi-directes »
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